Base Erosion and Profit Shifting: OECD-Empfehlungen in Form gebracht

Das sogenannten BEPS-Umsetzungsgesetz soll die Besteuerungsrechte der Bundesrepublik bei grenzübergreifenden steuerlichen Sachverhalten stärken, für mehr Transparenz sorgen und Steuervermeidungsmöglichkeiten verhindern.

Das Bundeskabinett hat am 13. Juli 2016 den Entwurf eines „Gesetzes zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen (BEPS-Umsetzungsgesetz)“ beschlossen. Der Schwerpunkt des Gesetzentwurfs liegt auf der Umsetzung des von der OECD/G20 im Rahmen des finalen BEPS-Berichts zu Aktionspunkt 13 empfohlenen Mindeststandards einer dreiteiligen Verrechnungspreisdokumentation.

Hintergrund

In den vergangenen Jahren konnte zunehmend beobachtet werden, dass multinationale Unternehmen im Vergleich zu vorwiegend national tätigen Unternehmen durch Ausnutzung unterschiedlicher Steuersysteme in zunehmendem Maße ihre Steuerlast auf ein Minimum senkten. Mit der Veröffentlichung der Ergebnisse des Projekts gegen Gewinnkürzung und Gewinnverlagerung („Base Erosion and Profit Shifting“ – BEPS) hat die Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) im Auftrag der G20-Staaten konkret umsetzbare Empfehlungen vorgelegt, die geeignet sind, bestehende Defizite des internationalen Steuerrechts auszuräumen.

Zielsetzung des BEPS-Umsetzungsgesetzes

Mit dem BEPS-Umsetzungsgesetz sollen die OECD-Empfehlungen zur Stärkung der Transparenz und zugleich die Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie umgesetzt sowie weitere steuerliche Regelungen zu grenzüberschreitenden Sachverhalten geändert werden, um Besteuerungsrechte der Bundesrepublik Deutschland besser wahrnehmen zu können.

Umsetzung des Aktionspunkts 13:

Verrechnungspreisdokumentationen und länderbezogenen Berichterstattung

Ein Kernaspekt des Abschlussberichts zu Maßnahme 13 ist die Empfehlung eines dreistufigen Aufbaus der Verrechnungspreisdokumentation, bestehend aus Stammdokumentation (Master File), landesspezifischer, unternehmensbezogener Dokumentation (Local File) und länderbezogenem Bericht (Country-by-Country Report – CbCR).

Die Erstellung einer Master File müssen laut Gesetzesentwurf Unternehmen vornehmen, die

• gewerbliche Einkünfte im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG erzielen,
• zumindest eine Geschäftsbeziehung im Sinne des § 1 Absatz 4 AStG haben und
• einen Umsatz im vorangegangenen Wirtschaftsjahr von mindestens 100 Millionen Euro haben.

Die Master File soll der Finanzverwaltung Anhaltspunkte für eine Beurteilung der Verrechnungspreispolitik eines Unternehmens in ihrem wirtschaftlichen, rechtlichen, finanziellen und steuerlichen Zusammenhang geben. Hierzu gehören insbesondere folgende Informationen:

• Grafische Darstellung des Organisationsaufbaus
• Kurzgefasste Darstellung der Geschäftstätigkeit
• Darstellung der Gesamtstrategie für die Nutzung von immateriellen Werten in der Wertschöpfungskette
• Allgemeine Beschreibung der Art und Weise der Finanzierung

Die Local File betrifft die Angemessenheitsdokumentation und umfasst Informationen zur Auswahl und Anwendung der verwendeten Verrechnungspreismethoden, zu den dabei verwendeten Fremdvergleichsdaten sowie Daten zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung. Die Neuregelungen zur Master File und Local File sollen erstmals für Wirtschaftsjahre angewendet werden, die nach dem 31. Dezember 2016 beginnen.

Außerdem müssen künftig multinationale Unternehmen einen länderbezogenen Bericht (Country-by-Country Report – CbCR) erstellen. Ein CbCR muss dabei nur von einer ultimativen Konzernobergesellschaft in Deutschland abgegeben werden, sofern deren Konzernabschluss mindestens ein ausländisches Unternehmen oder eine ausländische Betriebsstätte umfasst und die im Konzernabschluss ausgewiesenen, konsolidierten Umsatzerlöse mindestens 750 Millionen Euro im vorangegangenen Wirtschaftsjahr betragen haben.

Ein CbCR hat quantitative Daten zu folgenden Kriterien auszuweisen:

• Umsatzerlöse und sonstige Erträge aus Geschäftsvorfällen mit fremden Unternehmen
• Die Summe aus den Umsatzerlösen und sonstigen Erträgen gemäß den beiden obigen Positionen
• Die in diesem Wirtschaftsjahr gezahlten und zurückgestellten Ertragsteuern
• Das Jahresergebnis vor Ertragsteuern
• Das Eigenkapital
• Der einbehaltene Gewinn
• Die Zahl der Beschäftigten
• Die materiellen Vermögenswerte

Der CbCR muss spätestens zwölf Monate nach Ablauf des berichtspflichtigen Wirtschaftsjahres an das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) elektronisch übermittelt werden.

Ein CbCR muss erstmals für Wirtschaftsjahre erstellt werden, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen. Für einbezogene inländische Konzerngesellschaften gilt die Erstellung erst für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2016 beginnen („secondary mechanism“). Bei Nichtvorlage, nicht vollständiger oder nicht rechtzeitiger Übermittlung soll eine Ordnungswidrigkeit vorliegen, welche mit bis zu 5.000 Euro geahndet werden kann.

Automatischer Informationsaustausch über Tax Rulings zwischen den EU-Mitgliedsstaaten

Durch die Einführung eines automatischen Austauschs zwischen den Mitgliedstaaten der Europäischen Union sowie die Übermittlung an die Europäische Kommission von Informationen zu grenzüberschreitenden Vorbescheiden (verbindliche Auskünfte, verbindliche Zusagen und unilaterale Vorabzusagen über Verrechnungspreise) und Vorabverständigungen über Verrechnungspreise (Tax Rulings) zwischen international verbundenen Unternehmen wird das BZSt u. a. Informationen zu Tax Rulings an die zuständigen Behörden der anderen Mitgliedstaaten übermitteln sowie von diesen entgegennehmen, auswerten, speichern und an die Landesfinanzbehörden weiterleiten. Erfasst werden davon grenzüberschreitende Steuerbescheide und Vorabvereinbarungen über Verrechnungspreise.

Der automatische Informationsaustausch zu Tax Rulings soll ab 1. Januar 2017 erfolgen.

Überblick über weitere vorgesehene Änderungen im Regierungsentwurf

Neben der BEPS-Umsetzung ändert der Regierungsentwurf auch weitere steuerliche Regelungen zu grenzüberschreitenden Sachverhalten.

Insbesondere soll unliebsame Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) revidiert werden. So soll zum Beispiel ein Wechsel von der Freistellungsmethode zur Anrechnungsmethode erfolgen, soweit Einkünfte im anderen Staat aufgrund divergierender Auslegung von Abkommensregelungen nur teilweise besteuert werden. Zuvor hatte der BFH entschieden, dass die Rückfallklausel nur dann Anwendung findet, wenn die Einkünfte im ausländischen Staat überhaupt keiner Besteuerung unterlagen.

Außerdem will der Gesetzgeber im Außensteuergesetz (AStG) festschreiben, dass der abkommensrechtliche Fremdvergleichsgrundsatz nach den Regelungen des AStG vorzunehmen ist. Der BFH hatte entschieden, dass dem Dealing at Arm´s Length Principle (Art. 9 Abs. 1 OECD-MA) – also der Fremdvergleichsgrundsatz – eine Sperrwirkung gegenüber der Einkünfteberichtigungsnorm des § 1 Abs. 1 AStG zukommt und daher § 1 AStG ins Leere läuft. Auf diese Rechtsprechung hatte das BMF zunächst mit einem Nichtanwendungserlass reagiert. Nun soll die Meinung der Finanzverwaltung im Gesetz verankert werden.

Der BFH hatte mit Urteil vom 11. März 2015 (Az.: I R 10/14) entschieden, dass der Hinzurechnungsbetrag nach § 10 AStG nicht der Gewerbesteuer unterliegt, da insoweit eine gewerbesteuerliche Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG gilt. Mit dem vorliegenden Gesetzesentwurf möchte der Gesetzgeber die abweichende Auffassung der Finanzverwaltung festschreiben, wonach der Hinzurechnungsbetrag zum Gewerbeertrag rechnet.

Auch die 100-prozentige Schachtelprivilegierung im gewerbesteuerlichen Organkreis soll wegfallen. Hier hatte der BFH entschieden (Urteil vom 17. Dezember 2014, Az.: I R 39/14), dass die von einer Organgesellschaft bezogenen Schachteldividenden i.S.d. § 9 Nr. 7 S. 1 GewStG nicht nur in Höhe von 95 Prozent, sondern in voller Höhe gewerbesteuerfrei vereinnahmt werden können. Dieses Urteil wird zwar von der Finanzverwaltung über den entschiedenen Einzelfall hinaus angewandt. Diese gewerbesteuerliche Besserstellung will der Gesetzgeber jedoch künftig revidieren.

Zusätzliche Forderungen des Bundesrats

Der Bundesrat hat in seiner Stellungnahme vom 23. September 2016 zusätzliche Forderungen und Prüfbitten zu bislang nicht im Regierungsentwurf enthaltenen Themengebieten erhoben.

Insbesondere fordert der Bundesrat, dass Aufwendungen eines Mitunternehmers im Inland nicht als Sonderbetriebsausgaben abgezogen werden dürfen, soweit diese Aufwendungen auch die Steuerbemessungsgrundlage in einem anderen Staat vermindern (Vermeidung eines sogenannten double dip).

Außerdem soll ein nationales Besteuerungsrecht für Veräußerungen von Anteilen an Immobiliengesellschaften i.S. Art. 13 Abs. 4 OECD-MA, deren Wert unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent auf inländischem Grundbesitz beruht, geschaffen werden. Damit soll erreicht werden, dass ein nach DBA bestehendes Besteuerungsrecht auch wahrgenommen werden kann.